Il subappalto è il contratto con il quale l’appaltatore affida a terzi l’esecuzione di parte delle prestazioni o lavorazioni oggetto del contratto di appalto.
Le previsioni del codice degli appalti
Il nuovo codice appalti prevede espressamente la possibilità di pagamento diretto da parte della stazione appaltante al subappaltatore.
In particolare, l’art. 105 comma 13 del codice appalti 2019 prevede che la stazione appaltante possa corrispondere direttamente al subappaltatore, al cottimista, al prestatore di servizi e al fornitore di beni o lavori, l’importo dovuto per le prestazioni dagli stessi eseguite nei seguenti casi:
- quando il subappaltatore o il cottimista è una microimpresa o piccola impresa;
- in caso di inadempimento da parte dell’appaltatore;
- su richiesta del subappaltatore e se la natura del contratto lo consente.
È importante rilevare come il pagamento diretto del subappaltatore da parte della stazione appaltante non deroga alle regole generali di fatturazione della sua prestazione ai fini IVA (dpr 633/1972).
Pertanto, il subappaltatore deve fatturare i lavori eseguiti all’impresa appaltatrice.
Impatto fiscale dell’operazione e flusso lavorazione
Fiscalmente, nel rapporto tra appaltatore e subappaltatore viene applicato il regime del “reverse charge” ai sensi dell’art. 17, comma 6, lett. a), del Dpr. n. 633/72, ma tale regime non riguarda il contratto di appalto tra Comune e appaltatore.
Il Comune versa l’IVA all’Erario sulla base della fattura elettronica ed in “split payment” emessa dall’appaltatore, mentre, riguardo all’importo da versare direttamente al subappaltatore invece che all’appaltatore, la problematica è esclusivamente finanziaria.
In sostanza:
- il subappaltatore emette fattura all’appaltatore senza applicazione dell’IVA, in osservanza delle disposizioni sulla fatturazione delle operazioni effettuate (artt. 21 e seguenti del D.P.R. 633/1972), indicando la norma che lo esenta dall’applicazione dell’imposta (art. 17, c. 6, lett. a, del D.P.R. 633/1972);
- l’appaltatore integra la fattura ricevuta con l’indicazione dell’aliquota IVA e della relativa imposta dovuta, con i connessi obblighi formali di registrazione della stessa, da effettuare sia nel registro delle fatture emesse (di cui all’art. 23 del D.P.R. 633/1972), sia in quello degli acquisti (di cui all’art. 25 del citato D.P.R. 633/1972);
- conseguentemente, lo stesso appaltatore emetterà fattura nei confronti della stazione appaltante, con applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti (cd. “split payment”), di cui all’art. 17-ter del medesimo D.P.R. 633/1972, in base al quale, in caso di cessioni di beni e prestazioni di servizi rese a favore di tutte le pubbliche amministrazioni, l’IVA deve essere da queste versata direttamente all’Erario.
Egli, quindi, emetterà fattura nelle modalità ordinarie (artt. 21 e seguenti del D.P.R. 633/1972), con indicazione dell’imponibile e dell’imposta per l’importo complessivo dei lavori eseguiti, compresi quelli realizzati dal subappaltatore, annotando inoltre nel citato documento la dicitura “scissione dei pagamenti-art.17-ter, D.P.R. 633/1972”.
La fattura complessiva sarà, quindi, successivamente registrata nel registro delle fatture emesse (art. 23 D.P.R. 633/1972) ed annotata in modo distinto dalle altre (apposita colonna o apposito codice), poiché l’IVA in essa esposta non andrà computata nella liquidazione periodica dell’appaltatore .
In conclusione, anche in caso di pagamento diretto del subappaltatore, la stazione appaltante dovrà corrispondere a favore dell’appaltatore un importo pari ai soli corrispettivi dei lavori eseguiti, detratto l’importo dovuto al subappaltatore, in ogni caso senza tener conto dell’imposta che, comunque, salderà direttamente all’Erario.
Sulla base del certificato di pagamento così redatto, la stazione appaltante emette due distinti mandati di pagamento, uno nei confronti dell’impresa affidataria ed uno nei confronti del subappaltatore.
Impatto dell’operazione sui rapporti giuridici in essere
L’istituto del pagamento diretto del subappaltatore da parte del committente costituisce forma di delegazione di pagamento (artt. 1269 e ss. c.c.) che non incide sul sottostante rapporto giuridico sostanziale e non implica, quindi, alcun subentro del committente nel contratto di subappalto, avendo l’unico effetto di estinguere, da una parte, la posizione debitoria dell’appaltatore nei confronti del subappaltatore e, dall’altra, la posizione debitoria del committente nei confronti dell’appaltatore per un importo pari a quanto legittimamente pagato dal primo al subappaltatore.
I rapporti giuridici restano comunque distinti e autonomi: il contratto principale è stipulato tra la stazione appaltante e l’appaltatore, e quello di subappalto tra l’appaltatore e il subappaltatore.
La norma non appare, tuttavia, del tutto priva di conseguenze di natura sostanziale, incidendo evidentemente sugli obblighi di vigilanza della stazione appaltante nella fase esecutiva dell’appalto e sulle conseguenze del mancato rispetto di tali obblighi.
I controlli che precedono il pagamento
Le disposizioni sui pagamenti delle pubbliche amministrazioni sono dettate dall’articolo 48-bis, Dpr 602/1973, in base al quale le Pa e le società a prevalente partecipazione pubblica, prima di effettuare, a qualunque titolo, il pagamento di un importo superiore a 5mila euro, verificano, anche telematicamente, se il beneficiario è inadempiente all’obbligo di versamento derivante dalla notifica di una o più cartelle di pagamento per un ammontare complessivo pari almeno a tale importo e, in caso affermativo, non procedono al pagamento e segnalano la circostanza all’agente della riscossione competente per territorio, per l’esercizio dell’attività di riscossione delle somme iscritte a ruolo.
Le relative disposizioni di attuazione sono state dettate dal decreto Mef n. 40 del 18 gennaio 2008.
Sulla disciplina è intervenuta la legge di bilancio 2018 (articolo 1, commi da 986 e 989, legge 205/2017), apportando le seguenti modificazioni, operative dal 1° marzo 2018:
- riduzione da 10mila a 5mila euro del limite di importo oltre il quale scatta l’obbligo di verifica;
- estensione da 30 a 60 giorni del periodo nel quale il soggetto pubblico non procede al pagamento delle somme dovute al beneficiario, risultato inadempiente.
La circolare precisa che rientrano nell’ambito soggettivo della disciplina in esame e, di conseguenza, prima di effettuare pagamenti di importo superiore alla soglia individuata dalla legge, sono tenuti a procedere, nei confronti dei beneficiari, alla verifica prevista dall’articolo 48-bis:
- gli enti pubblici economici
- le aziende speciali, anche consortili
- le altre aziende pubbliche
- le gestioni commissariali (previste da norme statali o regionali in relazione a settori specifici o a situazioni particolari.
Al contrario, non rientrano nel perimetro applicativo dell’articolo 48-bis le fondazioni e le associazioni di enti pubblici (enti a struttura associativa).
Riguardo alla verifica sulla tracciabilità, questa deve riguardare sia l’appaltatore che il subappaltatore.
